我国消费税制度优化分析
尹磊（国家税务总局税务干部学院）
王晓（国家税务总局税务干部学院）
党的二十大报告指出，中国式现代化不仅是“全体人民共同富裕的现代化”，而且是“人与自然和谐共生的现代化”。为实现共同富裕的目标，党的二十大报告强调要“加大税收、社会保障、转移支付等调整力度”；为促进人与自然和谐共处，党的二十大报告强调，要“完善支持绿色发展的财税、金融、投资、价格政策和标准体系”。消费税作为我国重要税种之一，不仅对部分高端消费品征收，还对特定高耗能、高污染产品征收，还具有调节收入分配、支持绿色的功能作用。近年来，我国持续推进消费税改革并取得积极成效，但面对新形势新任务，当前消费税仍存在一些问题需要解决。明确指出，要加大消费环节税收调节力度，研究扩大消费税征管范围，因此，有必要回顾消费税改革历史，坚持问题导向，持续推进。优化消费税制度，进一步发挥消费税职能。
一、我国消费税制度的构建及成效
我国于1993年12月颁布了《中华人民共和国消费税暂行条例》（以下简称《条例》），自1994年起施行。其初衷是保障国家财政收入，体现特殊消费税。对部分消费品进行调整，促进产业结构和消费结构调整。 《条例》规定，对烟、酒、酒等11类商品征税，采取单环节征税制度。除“金银珠宝”在零售环节征税外，其他应税消费品均在生产环节（含委托加工、进口）征税。 ，并采取从量配额和从价固定税率两种征税方式，初步构建了我国消费税制度的基本框架。
随着经济社会的发展和人民消费水平的提高，消费税制度进行了一系列改革和完善。 2006年4月，增加高尔夫球及高尔夫球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板等税目，取消汽油、柴油、护肤护发品等税目，增加成品油税目。税率将相应调整。 2008年12月，推进成品油消费税改革，成品油消费税税额大幅提高。 2009年5月，为加强卷烟消费监管，对卷烟批发环节加征5%的消费税。 2014年12月，为避免汽车、酒类行业双重征税，取消了汽车轮胎、酒类等税目。 2015年2月，为促进节能环保，电池、涂料被纳入征税范围。 2016年10月，取消普通美容、修饰化妆品消费税，化妆品税目更名为高档化妆品。 2016年12月，汽车消费税税目中新增超豪华汽车子类，零售层面加征10%的消费税。 2022年11月，为引导健康消费，将电子烟纳入消费税征收范围。
经过近三十年的改革发展，我国逐步建立了以《条例》为骨干、规范性文件为补充的消费税制度，消费税的职能和作用也逐渐显现。从收入规模看，消费税收入从1994年的487亿元增长到2021年的13.881亿元，27年增长28倍，成为我国第五大税种。从调整范围看，增加了高尔夫球及高尔夫装备、高档手表、游艇、实木地板、一次性筷子、电池、油漆等税目，增加了普通护肤品、化妆品等税目。护发产品已被取消。消费税调整效果得到较好发挥。从计税方式看，灵活采取批发加征、零售加征、税率调整等方式，加强精准调节，消费税制度设计不断完善。
二、现行消费税制度存在的主要问题
党中央、国务院高度重视消费税改革。 2013年11月中共十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出“调整改革范围、环节”和消费税征收税率，并将高耗能、高污染产品和部分高端产品纳入“消费品征税范围”。 2019年，国务院印发的《实施大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案》（以下简称《方案》）明确指出，有必要“退征消费税，并逐步向地方划定”。为落实上述要求，进一步加快消费税改革步伐，必须坚持问题导向，深入查找现行消费税制度存在的问题，明确优化重点。消费税制度设计。
（一）收入规模较低，税源构成过于集中
1、收入规模较低。间接税可分为一般消费税和特别消费税两种。我国消费税属于特殊消费税，增值税属于一般消费税。横向比较显示，间接税构成中，2019年OECD成员国特别消费税占比为32.5%，而2021年我国消费税占比仅为17.9%，明显低于OECD成员国平均水平国家。纵向来看，我国1994年开征消费税时，消费税收入占税收总收入的9%左右。但从2010年开始，这一比例一直在8%左右徘徊，2021年为8.04%。同期，我国最终消费率从2010年的49.3%上升到2021年的54.5%。而且，在消费水平和结构，随着居民收入水平和生活质量的提高，高端消费品和奢侈品消费比重持续增加，但消费税收入相对规模并没有随着居民收入的提高而增加'消费水平。增长的原因是高端消费比重增加。有的年份，这一比例甚至呈现下降趋势，影响了消费税的功能发挥。
2.税源构成过于集中。从税源构成看，卷烟、成品油、汽车、酒四大类产品一直是消费税收入的主要来源。以2020年为例，上述四类产品消费税收入分别占消费税总收入的55.7%、31.4%、7.6%和4.1%，合计高达99%。从税源分布来看，消费税收入的区域分布也相对集中。 2020年，云南、上海、广东、江苏、湖南五个地区消费税收入占全国消费税收入的33%，排名前十的省份贡献超过50%。占消费税收入的百分比。消费税来源过度集中，体现了消费税对卷烟、成品油、汽车、酒四类产品的过度依赖，导致少数地区消费税收入比重异常高，影响了消费税的收入。一定程度上影响了税收结构的平衡。
（2）征收对象较窄，调整范围需扩大。
1.体现绿色低碳的税目有限。消费税是绿色税制的重要组成部分，现行消费税中与绿色低碳相关的税目主要包括成品油、汽车、鞭炮烟花、实木地板、木质一次性筷子、电池、涂料等，范围相对较窄。 。生态环境部发布的《环境保护综合目录（2021年版）》列出了932种“高污染、高环境风险”产品。其中，如一次性塑料制品、化学试剂、农药等不符合绿色消费理念的产品、化工、钢铁等高耗能、高污染行业的产品不纳入消费范围税收征收，影响消费税的生态调节功能。
2.收入分配调整力度不够。与普遍征收的增值税相比，消费税选择特定消费品实行差别征收，具有调节收入分配的作用。从具体消费品来看，目前奢侈消费品消费税税目主要包括高档化妆品、贵重珠宝玉石、超豪华汽车、游艇、高尔夫球及高尔夫装备、高档手表等。但近年来，大量高端产品不断出现。高档家具、贵重箱包、古玩字画、古玩玉器、贵重补品、私人飞机等消费品，不纳入征税范围。这些同类消费品不纳入消费税征收范围。从消费行为的角度来看，消费税忽视了对奢侈消费行为的规制。马术服务、豪华邮轮旅行、总统套房住宿、高端商务舱、高端会所娱乐休闲等高端消费行为一直不属于消费税征税范围，既不公平，又违背税收原则。常识。
3、促进健康消费导向不强。数据显示，近三十年来我国成年居民肥胖率从3%上升至16.4%，相关的高血压、糖尿病、高胆固醇血症、慢性阻塞性肺病、癌症等患病率也显着上升。不健康的生活方式，特别是过多摄入高油、高糖、高脂肪食物，是造成这一结果的主要原因。此外，槟榔等具有成瘾性、有害性的新型消费品市场不断扩大，对居民健康构成巨大挑战。现行消费税除了征收烟、酒等有害健康的消费品外，对上述影响居民健康的消费品缺乏必要的调整，不利于引导居民养成健康的生活方式。
（三）税率设置不合理，需加强调整
1.部分税目税率较低。当征收范围确定后，税率设置也就决定了消费税调整的力度。目前，高档化妆品、贵重珠宝玉石、高尔夫球及高尔夫装备、高档手表、游艇等高端消费品消费税税率不超过20%，调控对高消费商品的影响较大。消费是有限的。木质一次性筷子、实木地板的消费税税率为5%，电池、油漆的消费税税率为4%。监管力度明显薄弱。此外，对于高端消费品雪茄，仅在生产环节征收36%的从价税； B类卷烟在生产环节征收36%的从价税和0.003元/支的从量税，在批发环节征收附加税。征收11%的从价税和0.005元/支的从量税，导致雪茄的消费税负担低于B类卷烟，出现税负倒挂。显然，较低的税率设定甚至反向调整会削弱消费税的调整力度。
2.税率缺乏阶梯调整。现行消费税主要实行比例税率。基于从量从量的征税原则，可以通过对同类应税消费品设置由低到高的多重差别税率，强化消费税的调节作用。目前，卷烟消费税按价格有36%、56%两种税率，按乘用车排量有1%至40%七种税率。此外，酒类、化妆品、贵重珠宝、珠宝玉石等应税消费品只设定一种税率，价格差距也巨大。以白酒为例。几十元一瓶的酒和几千元一瓶的酒实行同样的税率，这显然不公平。
3.个税税率有待优化。消费税税率的设定应体现政策导向，遵循内在逻辑，但目前个人消费税税率的设定还不够严谨。以汽车为例，现行消费税根据排量从低到高对乘用车设定了七种税率，但忽略了排量背后的价格差距。随着涡轮增压等技术的广泛应用，汽车排量与价格之间原有的逻辑关系逐渐被打破。但目前消费税并未对汽车价格做出相应的税率调整，零售价在130万元以上。零售层面征收10%消费税的超豪华汽车单价过高。同时，对于排量较大、价格明显较高的游艇，仅设定10%的一种税率，大致相当于排量2.0至3.5升汽车的消费税税率。调整逻辑不公平。
（四）扣除制度尚待完善，政策引导不够明确
1.扣除范围需要调整。连续生产应税消费税产品时，可抵扣上一环节已缴纳的消费税，减少本环节应纳消费税，避免消费税重复征税。现行消费税扣除制度采用前向枚举法，具体包括委托外购或委托加工的应税烟丝生产的卷烟等九种情况。此外，汽车、摩托车、高档手表、游艇、电池、涂料等六项税目不允许扣除；啤酒只有集团内部企业之间生产啤酒液才能扣除，其他酒类只能从外部采购。用于连续生产葡萄酒的进口葡萄酒可以扣除。与发达国家无限量消费税扣除制度相比，我国消费税扣除范围较小，存在一定程度的双重征税。
2、扣费设置不够明确。扣除标准的设定除了考虑避免双重征税外，还体现了消费税调整的政策导向。但现行消费税扣除制度的定位还不够明确。例如：出于生态环保的目的，明确电池、油漆不得扣除消费税，但木质一次性筷子允许扣除；出于调节消费的目的，明确高档手表、游艇不得抵扣消费税，但高尔夫球、高尔夫球具可以抵扣。另外，消费税规定，购买或者进口用于连续生产的葡萄酒可以扣除消费税，但用于连续生产的葡萄酒不能扣除；为连续生产而购买或回收的润滑油可以扣除，但为连续生产而进口的润滑油不能扣除；这些问题影响了消费税扣除制度的统一性和严谨性。
3、扣除计算存在缺陷。早在1997年，国家税务总局就明确规定，在生产应税消费品时，从工业企业购进的应税消费品可以扣除，而从商业企业购进的应税消费品则不能扣除。为保证税负公平，国家税务总局于2006年进一步明确，从商业企业购买的应税消费品也可以在税前扣除。在具体操作中，纳税人将取得的增值税专用发票作为消费税抵扣凭证。工业企业，凭证记载的价格已全额计算缴纳消费税，扣除的税款等于工业企业实际缴纳的消费税。对于商业企业，凭证记载的总价必须包含部分销售利润。由于我国消费税主要在生产过程中征收，与工业企业相比，商业企业在销售应税消费品过程中缴纳的税款要少。这部分利润并未计算缴纳消费税，客观上导致纳税人从商业企业购买应税消费品时扣除的消费税大于上一步实际缴纳的税款，从而导致国家税收的损失。流走。
（五）生产环节税收过于集中，负面影响不容忽视
1、生产企业税负过重。从理论上讲，消费税是一种间接税，生产企业缴纳的消费税可以通过消费品价格转嫁给消费者。但我国对卷烟、汽油、柴油等实行零售价格管制机制，出厂价格缺乏弹性。无论卷烟从价征税，还是成品油从量征税，除非国家同步调整价格，否则制造企业都很难做到。通过提高产品价格，将生产过程中的消费税负担转移给消费者，客观上造成生产企业消费税负担较重的局面。生产企业单一环节税负较高，会带来两个后果：一是占用企业大量生产经营资金，加大资金周转压力；二是增加企业避税动机。实践中，一些企业人为压低出厂价格、提高销售价格，通过设立相关销售公司降低消费税计算依据，甚至隐匿销售收入逃避消费税，损害了税法权威。
2.消费者无法直接感知税负。与生产企业相比，消费者无法直接感知消费税的税负。对于价格管制的消费品，生产企业承担的消费税难以直接反映在最终消费品的价格中，消费者无法清晰感知消费税的变化；对于没有价格管制的消费品，由于消费税主要对生产环节征收，其税负隐蔽性较高；即使是少数在零售层面征收的消费品，消费税也是一种价内税，在零售时并没有明确列明。导致消费者不知道自己承担了多少消费税，甚至不知道自己承担了多少消费税。了解哪些物品是应税消费品。这些都制约了消费税调节功能的充分发挥。
三、优化消费税制度的建议
消费税是我国税制的重要组成部分。它在增加财政收入、引导居民消费、调节收入分配等方面发挥着重要作用。是国家治理体系和治理能力现代化的重要政策工具。 《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划纲要和到2035年远景目标纲要》明确，调整优化消费税征收范围和税率，采集环节将后移并稳步去中心化。针对消费税制度中的相关问题，要继续加快消费税改革步伐，不断优化消费税制度，进一步发挥消费税职能。
（一）加快消费税改革步伐
如前所述，我国自开征消费税以来，历次消费税调整都是在《条例》框架下进行的，其改革和完善主要是通过财税部门出台规范性文件来实现的。部门。根据立法法规定，税种设立、税率确定、税收征管等基本税制只能由法律制定。基于依法征税的考虑，应进一步加快消费税立法进程。早在2019年12月，《中华人民共和国消费税法（征求意见稿）》就公开征求意见。根据《国务院办公厅关于印发国务院2022年立法工作计划的通知》，消费税法拟提请全国人大常委会审议。要以消费税立法为契机，系统总结历次消费税改革发展的历史经验，全面梳理现行消费税政策法规，尽量吸纳已有的消费税制度安排。并被实践证明行之有效的写入消费税法草案。要及时清理修订政策法规，优化消费税制度设计，为消费税立法做好充分准备。
（二）征收范围稳步扩大
扩大消费税征收范围，既是提高消费税收入比重、充分发挥消费税功能的基本前提，也有利于改变消费税税源过度集中的局面。一是将更多高耗能、高污染产品纳入消费税征收范围，包括对一次性塑料制品、化学试剂、农药、含磷洗衣粉等不利于消费的产品征收消费税。到生态和环境保护。二是增加奢侈消费税目，包括红木家具、豪华箱包、古玩字画、古玩玉器、名贵补品、私人飞机等征税范围内的奢侈消费品。三是将对人体健康有害的产品纳入征税范围，如对槟榔征收消费税，并参考匈牙利对高盐、高糖、高热量产品征收公共卫生税的做法，挪威对不同含糖产品征收消费税的做法。糖果、果酱、高糖饮料、腌制、打蜡制品等将纳入征税范围。四是增设高端服务税目，将马术、豪华邮轮旅游、总统套房住宿、高端商务舱、高端会所娱乐休闲等高端消费服务纳入征收范围。
（三）科学调整税率设置
税率设置不仅是消费税制度科学性的重要体现，也决定了消费税调整的力度。要通过税率调整增强系统性思维，强化明确的政策引导。为此，一方面要加强差别化税率设置。对酒类、高档化妆品、贵重珠宝首饰、珠宝玉石、高档手表等价差较大的应税消费品，实行差别税率。例如，对于高档手表，价格在1万元至10万元之间的高档手表将维持现行20%的税率，而价格在10万元至10万元以上的将适用30%的税率。 50万元。适用40%的税率；对于白酒，可以在现行20%的税率基础上按价格加收更高的税率，与卷烟的两个税率类似。另一方面，适当调整部分税目税率。建议大幅提高木质一次性筷子、电池、油漆、高尔夫球、高尔夫球具等消费品税率，调整游艇消费税税率与超豪华汽车一致。此外，对规划中的新型奢侈消费品和高端消费行为，应设定不低于20%的消费税税率，进一步强化消费税的收入调节功能。
（四）改革完善扣除制度
扣除制度是对按生产环节征收消费税的有益补充。考虑到现在和未来部分产品在生产过程中仍需征收消费税，应明确消费税抵扣的基本逻辑。一是减少双重征税，增强扣除制度的科学性。鉴于扣除范围前向枚举的弊端，建议效仿韩国的做法，只要产品用于连续生产应税消费品，就允许扣除已缴纳的消费税。二是消除扣除差异，体现扣除制度的公平性。酒类、润滑油等应税消费品，无论购入、进口或者委托加工回收的应税消费品是否用于继续生产应税消费品，只要符合规定的范围，均可在消费税中扣除。扣除。三是完善扣除计算，保证扣除制度的严谨性。生产企业从商业企业采购的应税消费品，可扣除的税款为该应税消费品上一环节缴纳的消费税，不包括商业企业的利润。具体实施时，可以通过消费税申报系统进行比对核实。
（5）批量传输收藏链接
《方案》明确提出，按照完善地方税制改革的要求，在征收管理可控的前提下，将部分现行在生产（进口）环节征收的消费税税目逐步转入生产（进口）环节。批发或零售环节扩大地方财政收入来源，引导改善地方消费环境。坚持稳中求进的原则，消费税征收流程可分三批后移。第一批后烟雾、汽油和柴油被清除。借助专卖管理系统，可以快速建立销售上述产品的税务信息管理系统，这也是最具可操作性的。第二批后来转移了汽车、摩托车和酒类。利用其销售注册管理系统在销售阶段促进税收。在第三批次之后，高端化妆品，珍贵的珠宝，珠宝和玉，以及高端手表后来被移动。此类产品具有很高的价值，消费者将要求发票作为购买证明，这有助于对消费税的决心和直接预扣。作为一项支持改革，为了应对零售价高于前物质价格的情况，必须同时降低消费税率，以免大幅提高消费税和提高价格；在零售链接中，可以单独标记产品价格和消费税，以增强指导消费的影响。将收集链接转移回去不仅可以完全解决消费税减免的问题，而且还可以将消费税退还给其调节消费的最初意图，这更有利于全面发挥消费税的功能。
（本文是摘录，原始文本发表在“税收研究”第2期，2023年。）
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Yin Lei，Wang Xiao。分析我国消费税系统的优化[J]。税收研究，2023（2）：51-56。